“营改增”以来，“劳务派遣”和“人力资源外包”的概念很容易让人混淆不清，许多财务人员对二者增值税的财税处理也是头疼不已，本文将从五方面来具体分析两者的财税处理差异。
本文目录：
一、“劳务派遣”和“人力资源外包”的概念
二、“劳务派遣”和“人力资源外包”的税目
三、“劳务派遣”和“人力资源外包”增值税处理
四、“劳务派遣”和“人力资源外包”的发票开具
五、案例分析
1、“劳务派遣”和“人力资源外包”的概念
劳务派遣：根据财税〔2016〕47号文，劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。派遣人员与劳务派遣公司是劳动关系，与用工单位是用工关系。
人力资源外包：通常，人力资源外包，是指企业根据需要将某一项或几项人力资源管理工作或职能外包出去，交由其他企业或组织进行管理，以降低人力成本，实现效率最大化。外包人员与人力资源外包公司是代理关系，与用工单位既存在劳动关系又存在用工关系。
2、“劳务派遣”和“人力资源外包”的税目
劳务派遣：现代服务—商务辅助服务—人力资源服务
人力资源外包：现代服务—商务辅助服务—经纪代理服务
根据财税[2016]36号文附件一《销售服务、无形资产、不动产注释》：
现代服务—商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。人力资源服务，是指提供公共就业、劳务派遣、人才委托招聘、劳动力外包等服务的业务活动。
显然，“劳务派遣”税目为“现代服务—商务辅助服务-人力资源服务”;而财税[2016]47号明确，纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，这一规定将人力资源外包服务纳入经纪代理服务范围，故其税目应为“现代服务-商务辅助服务-经纪代理服务”。
3、“劳务派遣”和“人力资源外包”的增值税处理
财税〔2016〕47号对“劳务派遣”和“人力资源外包”的增值税处理作了相应规定。
1、劳务派遣
一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照财税〔2016〕36号的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照财税〔2016〕36号的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
2、人力资源外包
纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。
一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。
上述规定明确，人力资源外包服务的销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，即无论其按一般计税方法还是简易计税方法计税，其销售额均不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，均应按差额计算。
上述政策总结如下表：
4“劳务派遣”和“人力资源外包”的发票开具
1、劳务派遣
商品和服务分类简称：人力资源服务
财税〔2016〕47号规定，选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。如果纳税人未选择按差额纳税，即一般纳税人选择一般计税方法，小规模纳税选择按3%征收率计税，是可以全额开具专用发票的。
2、人力资源外包
商品和服务分类简称：经纪代理服务
财税〔2016〕47号规定，向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。也就是说，无论纳税人是否选择差额征收，其向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，均不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
根据国家税务总局公告2016年第23号，按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税，且不得全额开具增值税发票的(财政部、税务总局另有规定的除外)，纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，通过新系统中差额征税开票功能，录入含税销售额(或含税评估额)和扣除额，系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印“差额征税”字样，发票开具不应与其他应税行为混开。
5、案例分析
案例(一)：A劳务派遣公司2019年2月取得劳务派遣收入300万元，其中支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用270万元，假设其未发生其他业务，当月未取得进项发票，不考虑其他税费。(单位：万元)
1、设A劳务派遣公司为一般纳税人
(1)如其选择一般计税方法(税率6%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 283.02= 300÷(1+6%)
应交税费—应交增值税(销项税额) 16.98
借：主营业务成本 270
贷：应付职工薪酬 270
(2)如其选择差额征收方法(征收率5%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 285.71= 300÷(1+5%)
应交税费—简易计税 14.29
借：主营业务成本 257.14=270÷(1+5%)
应交税费—简易计税 12.86
贷：应付职工薪酬 270
2、假设A劳务派遣公司为小规模纳税人
(1)如其未选择差额计税方法(征收率3%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 291.26= 300÷(1+3%)
应交税费—应交增值税 8.74
借：主营业务成本 270
贷：应付职工薪酬 270
(2)如其选择差额征收方法(征收率5%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 285.71= 300÷(1+5%)
应交税费—应交增值税 14.29
借：主营业务成本 257.14= 270÷(1+5%)
应交税费—应交增值税 12.86
贷：应付职工薪酬 270
案例(二)：B人力资源外包公司2019年2月取得人力资源服务收入300万元，其中受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和各项费用为270万元，假设其未发生其他业务，当月未取得进项发票，不考虑其他税费。(单位：万元)
1、假设B人力资源外包公司为一般纳税人
(1)如其选择一般计税方法(税率6%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 283.02= 300÷(1+6%)
应交税费—应交增值税(销项税额) 16.98
借：主营业务成本 254.72= 270÷(1+6%)
应交税费—应交增值税(销项税额抵减)15.28
贷：其他应付款—代付工资等 270
(2)如其选择差额征收方法(征收率5%)，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 285.71= 300÷(1+5%)
应交税费—简易计税 14.29
借：主营业务成本 257.14= 270÷(1+5%)
应交税费—简易计税 12.86
贷：其他应付款—代付工资等 270
2、假设B人力资源外包公司为小规模纳税人
其销售额本来就是按差额方式计算，故其计税为一种方式，适用3%征收率，则会计处理如下：
借：应收账款 300
贷：主营业务收入 291.26= 300÷(1+3%)
应交税费—应交增值税 8.74
借：主营业务成本 262.14= 270÷(1+3%)
应交税费—应交增值税 7.86
贷：其他应付款—代付工资等 270
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